Les prix de transfert ont généralement une connotation négative auprès de l’opinion publique1KALONJI, Trésor-Gauthier,2020, L’impact des actions de l’OCDE et de l’UE contre l’évasion fiscale internationale sur les systèmes fiscaux des pays en développement. Université de Neuchâtel. Bâle : Helbing Lichtenhahn, Collection Neuchâteloise. ISBN 978-3-7190-4323-0, p. 382., en raison notamment de redressements fiscaux hors normes de grands groupes bien connus tels que Google, Apple, etc.2EL ARIF, Hassan, 2018. L’Economiste. 12 février 2018.Disponible à l’adresse : https://www.leconomiste.com/1023942-evasion-fiscale-les-prix-de-transfert-accuses/ [Consulté le 6 octobre 2025].. Les différents cas révélés dans la presse ces dernières années mettent en évidence des montages financiers complexes mis en place par de grands groupes internationaux et ont parfois permis de mettre au jour des pratiques insolites relatives aux prix pratiqués entre sociétés d’un même groupe pour certains biens dans le commerce transfrontalier. Ceci, évidemment, pour transférer des parts de bénéfices dans des pays disposant d’une fiscalité avantageuse.
Aujourd’hui, les prix de transfert constituent un exercice incontournable : il s’agit d’évaluer les transactions réalisées entre les différentes entités d’un groupe. Cette pratique fait partie intégrante de la gestion courante de ces sociétés et n’a, en soi, rien d’illégal ni d’abusif.
Les révélations des Panama Papers ont démontré que les groupes internationaux faisaient partie des principaux utilisateurs des paradis fiscaux3KALONJI, p. 382. et que beaucoup recouraient de manière systématique à ces juridictions pour y déplacer des parts importantes de revenus4GAMBINI, Antonio, ZACHARIE, Arnaud, 2016. Panama Papers : trois solutions pour mettre fin à l’évasion fiscale internationale CNCD-11.11.11. 7 avril 2016. Disponible à l’adresse : https://www.cncd.be/Panama-Papers-trois-solutions-pour [Consulté le 6 octobre 2025]..
Prix de transfert et risque de fraudes
Avant l’introduction du projet de l’OCDE sur l’érosion de la base d’imposition et le transfert de bénéfices (BEPS), les autorités fiscales ne s’intéressaient pas nécessairement, ou du moins pas de manière systématique et approfondie, aux problématiques que peuvent poser les pratiques abusives de déplacement de profits dans des juridictions à faible fiscalité. Selon une estimation de l’OCDE, les transactions intragroupes représentent 40 à 60% du commerce international offrant ainsi un terrain propice aux abus et constituent une brèche importante pour les fraudes5KALONJI, p. 383..
Dans les pays en développement, le manque de ressources, la difficulté et le coût d’obtention d’informations nécessaires d’autres pays contribuent à faire de l’application des règles de prix de transfert un défi majeur, car les administrations fiscales manquent de compétences spécialisées et peinent à vérifier le respect du principe de pleine concurrence (dealing at arm’s length)6GUJI, Pietro, MARTIN, Stephanie, MAYBEE, Bryan, 2017. Transfer Pricing in Mining with a Focus on Africa. WORLD BANK GROUP. Disponible à l’adresse: https://documents1.worldbank.org/curated/en/801771485941579048/pdf/112346-WP-TransferPricingInMiningWeb-PUBLIC.pdf [Consulté le 6 octobre 2025], p. 19..
Les transactions de grande valeur incluant des actifs difficiles à évaluer ainsi que le manque de données et de connaissances spécifiques amplifient le problème dans le secteur minier7Ibidem, p. 10.. Ce secteur représente très souvent, pour les pays en développement, une source de revenus essentielle.
Pourquoi la Suisse joue-t-elle un rôle important dans ce contexte ?
Dans le commerce des métaux précieux, la Suisse joue un rôle important au niveau mondial avec cinq affineries accréditées par la LBMA8La London Bullion Market Association (LBMA) est une association indépendante qui fixe les normes pour les affineurs de métaux précieux bancaires. Les affineurs accrédités répondent aux critères de qualité, de pureté et d’intégrité définis par la LBMA et sont autorisés à produire et à livrer des lingots d’or sur le marché de Londres qui est le principal marché de métaux précieux au monde. Il est également l’organisme de référence qui donne le cours de l’or et de l’argent deux fois par jour. Liste disponible sur: https://www.lbma.org.uk/good-delivery/gold-current-list#-., ce qui est énorme en considérant que le pays n’a aucune ressource naturelle propre en métaux précieux. Ces affineurs sont soumis à la loi sur le blanchiment d’argent (LBA)9Loi fédérale concernant la lutte contre le blanchiment d’argent et le financement du terrorisme du 10 octobre 1997 (Loi sur le blanchiment ; LBA ; RS 955.0). en vertu de son art. 2 al. 2 let. g et sont tenus10En vertu de l’art. 8 LBA. de mettre en place les mesures nécessaires à la prévention du blanchiment d’argent. Cette obligation s’étend naturellement aux infractions fiscales qualifiées au sens de l’art. 305bis ch. 1bis CP11Code pénal suisse du 21 décembre 1937 (Code pénal; RS 311.0)..
D’autre part, l’Afrique et d’autres pays d’Amérique centrale disposent d’importantes ressources en minerais précieux mais ne disposent d’aucune affinerie accréditée LBMA. Pour ces pays, le prix de transfert joue un rôle important car les sociétés minières sont généralement des groupes internationaux et la vente se fait dans un premier temps à une partie liée encore sous forme brute, au degré de pureté variable et difficile à évaluer.
Ces affineurs ne jouent qu’un rôle d’intermédiaire entre deux sociétés du même groupe. Ils transforment les minerais en métaux fins et les transfèrent généralement sous forme scripturale à une société sœur qui est chargée de la vente. Les pays en voie de développement n’ont généralement ni les moyens ni les connaissances suffisantes pour déterminer la valeur ou la qualité des minerais – et donc de leur prix12« Les prix des minéraux sont principalement fonction de la valeur ou de la qualité du minéral. Par conséquent, les gouvernements doivent être en mesure de déterminer la valeur avant de pouvoir vérifier le prix. … De nombreux gouvernements de pays en développement riches en ressources naturelles n’ont pas accès à des informations indépendantes sur la qualité de leurs exportations de minéraux. Ils ne disposent pas des installations d’essai, de l’équipement ou de l’expertise technique nécessaires pour vérifier la qualité notifiée par les entreprises, ce qui les rend vulnérables à la sous-évaluation, notamment dans le cas de ventes à des parties liées, en raison de la sous-tarification … », in Utilisation de la sixième méthode pour simplifier la fixation des prix de vente des minéraux entre parties liées et sauvegarder les recettes minières, 2022. Rédigé par l’INTERGOVERNEMENTAL FORUM on Mining Minerals, Metals and Sustainable Development et FORUM SUR L’ADMINISTRATION FISCALE AFRICAINE, pp. 7 et 10. Voir aussi GUJI 2017. – avant leur exportation chez un affineur. Pourtant, l’évaluation de ce minerai joue un rôle crucial car le secteur minier représente une importante source de revenus pour ces pays où la sous-facturation est cependant monnaie courante13Ibidem. Voir aussi GUJI 2017..
Les affineurs suisses portent ainsi sur leurs épaules une certaine responsabilité en matière de prix de transfert, notamment pour donner une assurance raisonnable que les transactions intra-groupe pour lesquelles elles jouent un rôle d’intermédiaire reflètent le principe de pleine concurrence, éviter les pratiques de sous-facturation et minimiser les risques que les bénéfices imposables ne soient pas artificiellement transférés hors des pays producteurs.
Devoirs découlant de la Loi sur le blanchiment d’argent (LBA)
Depuis l’entrée en vigueur de l’art. 305bis al. 1bis CP en janvier 2016, la Suisse s’est dotée d’un arsenal important en matière de lutte contre le blanchiment d’argent issu d’infractions fiscales qualifiées. En vertu de l’art. 8 LBA, les intermédiaires financiers sont tenus de mettre en place, dans leur domaine d’activité, les mesures nécessaires à la prévention du blanchiment d’argent.
On peut donc raisonnablement en déduire que les affineurs suisses14Soumis à la LBA en vertu de l’art. 2 al. 2 let. g LBA. ont des devoirs de diligence particulièrement élevés lorsqu’ils jouent le rôle d’intermédiaire entre une société minière d’un pays en voie de développement et une société appartenant au même groupe situé dans une juridiction fiscalement attrayante.
Se pose alors la question de l’ampleur des contrôles qui doivent être effectués. La conformité fiscale doit être vérifiée selon une approche fondée sur les risques et l’attention doit se porter sur les cas qualifiés de soustraction fiscale15SCHAUWECKER, Marc-André Beat,2016. Steuerdelikte als Vortaten zur Gelwäscherei. Basler Dissertation. Bern: Stämpfli Verlag. ISBN 978-3-7272-3236-7, p. 184.. Ainsi, lorsque des structures offshore sont impliquées, une interprétation stricte des obligations de diligence impose de procéder à des clarifications complémentaires, notamment si ces structures perçoivent directement des revenus d’une activité commerciale qui auraient dû être comptabilisés ailleurs, si des factures fictives sont émises via ces structures, si des paiements sont effectués à une structure offshore et inscrits de manière incorrecte dans les comptes, etc.16Ibidem, p. 183.. Cela présuppose cependant des connaissances du droit fiscal applicable, ce qui inclut dans ces situations le droit fiscal étranger et des connaissances sur la situation fiscale globale de la société. Ainsi, la détermination d’une possible soustraction et l’estimation de l’impôt soustrait se révèle particulièrement complexe17Ibidem, p. 181..
Ampleur des contrôles en matière de conformité fiscale
L’utilisation d’une société offshore dans ce contexte serait donc un indice devant déclencher des clarifications complémentaires au sens de l’art. 6 LBA 18Ibidem, p. 191.. La loi ne précise pas les clarifications qui doivent être entreprises, en revanche, l’OBA-OFDF19Ordonnance du 11 octobre 2022 de l’OFDF sur le blanchiment d’argent (OBA-OFDF; RS 955.023). reprend à titre d’exemple les moyens de clarification qui peuvent être appliqués selon les circonstances et précise que la plausibilité doit être vérifiée.
Sans préciser non plus ce qui peut concrètement être exigé, le Tribunal fédéral précise le degré élevé du devoir de diligence des intermédiaires20« L’étendue des informations à collecter est fonction du risque que représente le cocontractant » ATF 136 IV 188 p. 194 consid. 6.2.1.1. Voir aussi : « Il résulte désormais des normes concernant la lutte contre le blanchiment d’argent que les intermédiaires financiers doivent, dans les limites fixées par la loi (cf. art. 3 à 10 LBA), collaborer avec les autorités compétentes. Ces obligations légales créent une position de garant. » ATF 136 IV 188 p. 197 consid. 6.2.2. en matière de clarification en présence de risques ou soupçons et rappelle qu’ils ne peuvent accepter les explications de leur cocontractant sans examen de plausibilité mené de manière critique21« L’intermédiaire financier doit exiger du cocontractant qu’il fournisse les informations propres à clarifier toutes situations inusuelles ou à dissiper tous doutes raisonnables. Il doit se procurer les informations, dont il doit vérifier la plausibilité et qui puissent lui permettre de porter une appréciation suffisante de l’arrière-plan économique des transactions ». Il précise également que « l’intermédiaire financier ne peut accepter n’importe quelles explications de son cocontractant et, nonobstant le rapport de confiance qu’il entretient avec son client, il doit procéder, avec un esprit critique, à un examen de la vraisemblance de ses dires. Le degré de cette analyse dépend en particulier de la nature de la relation d’affaires et des motifs ayant justifié la clarification » ATF 136 IV 188 p. 198 consid. 6.3.1)..
Les intermédiaires financiers se trouvent donc dans une situation d’incertitude face aux mesures concrètes qui doivent être entreprises en matière de clarifications complémentaires en présence d’indices ou de risques. Ceci d’autant plus qu’actuellement, en droit suisse, la soustraction fiscale qualifiée est subordonnée à la condition qu’un titre faux ou inexact soit utilisé22« Celui qui, avec l’intention de soustraire des impôts, fait usage à l’égard de l’autorité fiscale de titres faux, falsifiés ou inexacts quant à leur contenu, se rend coupable d’un usage de faux », in Dispositions pénales en matière d’impôts directs, 2025. Conférence Suisse des impôts, Informations Fiscales. Berne: Documentation fiscale/AFC, état au 1er janvier 2025. Disponible à l’adresse : https://www.estv.admin.ch/dam/estv/fr/dokumente/estv/steuersystem/dossier-steuerinformationen/e/e-strafbestimmungen.pdf.download.pdf/e-strafbestimmungen.pdf. Voir aussi : SUTER, Christoph, REMUND, Cédric, LUMENGO PAKA, Nina, 2019. Steuervortaten zur Geldwäscherei. In : GesKR Gesellschafts- und Kapitalmarktrecht. 04/2019, p. 541.. La question devient très délicate lorsqu’il s’agit de qualifier les comptabilités ne respectant pas le principe de pleine concurrence comme un faux23SUTER et al. p. 542..
La pratique des intermédiaires financiers
La qualification pénale de ce type de pratiques demeurant actuellement limitée 24BIERI, Monika, COLLING-RUSSO, Caterina, MATTEOTI, René, 2025. Transfer Pricing 2025. Chambers and Partners. Mise à jour le 10 avril 2025. Disponible à l’adresse: https://practiceguides.chambers.com/practice-guides/transfer-pricing-2025/switzerland [Consulté le 6 octobre 2025]. et, compte tenu de la complexité des structures des relations d’affaires ainsi que de l’effort danaïdien qu’exigerait une vérification proportionnée au risque de leur conformité fiscale, les intermédiaires financiers se contentent généralement de demander à leurs clients une déclaration de conformité signée.
Conclusion
En définitive, la situation actuelle s’apparente à une zone grise, mais dont les contours se rapprochent dangereusement de l’alerte rouge. L’absence de sanctions pénales réellement appliquées et le manque de moyens des autorités de contrôle contraignent souvent ces dernières à privilégier des arrangements rapides plutôt que d’engager des procédures longues et complexes. Cette réalité incite les intermédiaires financiers à fonder leurs clarifications principalement sur la confiance accordée à leurs clients, sans adopter une approche réellement proportionnée au risque. Dès lors, un certain nombre de communications ne sont pas effectuées, ce qui se traduit par un manque de poursuites dans les pays concernés. Il serait dès lors souhaitable que les autorités de surveillance renforcent leurs capacités d’analyse et imposent une évaluation plus rigoureuse du risque fiscal, afin de restaurer la crédibilité et l’efficacité du système suisse dans ce domaine.
